在《税收征管法》修订之前，税务机关一直主张对“漏管户”应按偷税处理，其依据是最高人民法院函复国家税务总局的“以不申报为手段，不缴少缴税款的，视同偷税处理”（1997年177号文）。在1997年6月19日，国家税务总局颁布的《个体工商户定期定额管理暂行办法》第十五条也规定，定期定额户在核定期间内的实际经营额高于税务机关核定定额20%至30%而不及时如实向主管税务机关申报调整定额的，按偷税处理。虽然这一系列的解释或规定为税务机关大力清理漏征漏管户提供了一些执法依据，但因其明显与《刑法》有关偷税所列举的行为不相符，违反了罪行法定原则。因此，“不申报就是偷税”的认定曾一度引起税收和法律界的广泛争议。
2001年4月28日修订的《税收征管法》第六十四条第二款规定，纳税人不进行纳税申报，不缴或少缴应纳税款的，由税务机关追缴其不缴或者少缴的税款、滞纳金，并处不缴或者少缴的税款百分之五十以上五倍以下的罚款。可以说，此条款的规定基本上解决了以上有关不申报行为与偷税行为的争议，也填补了以往对“不进行纳税申报”法律（仅指狭义上全国人大及其常委会通过的法律）规定上的空白，为税务机关有效打击各种逃漏税行为提供了强有力的执法依据，对于促进公民纳税意识的提高也有着积极的意义。但在实际的操作过程中，仍有不少人将不进行纳税申报行为和偷税行为混淆，笔者现就两者的区别及相关问题提出一些思考。

不进行纳税申报行为和偷税行为不同点
（一）主观构成要件不同。纳税人的行为要构成偷税，其主观上必须出于故意，必须具有逃避缴纳应缴税款获取非法利益的目的，而不进行纳税申报的行为却包含了过失和故意这两种主观状态，如果纳税人因税收、财务规定不熟、管理混乱、账目不清、漏报税目等客观原因非故意地造成不申报或少申报应纳税款，就是一种过失的不进行纳税申报的行为。
（二）在客观行为表现上不同。不进行纳税申报行为只是对法律的一种消极对抗行为，纳税人只是单纯不履行纳税义务，并非没有采取积极有效的行为以达到不缴或少缴税款的目的；而偷税行为却是一种积极对抗的行为，纳税人是通过采取伪造、变造、隐匿、擅自销毁账簿、记账凭证，在账簿上多列支出或者少列、不列收入等积极作为的手段或者对税务的通知申报拒不申报或虚假申报，以达到不缴或者少缴应纳税款的目的。
（三）在账务处理上外在表现不一样。偷税具有偷的特征，在账务处理上有一定隐蔽性，而不进行纳税申报行为则不具有这些特征，在账务处理上表现得相对比较公开。比如，纳税人将取得应税收入计入往来账户不进行纳税申报行为因其具有相对隐蔽性是偷税，但如果纳税人按会计处理办法将应税收入已经计入营业收入、营业外收入或其他收入而没有申报则不构成偷税，而是按不进行纳税申报处理。事实上，判断纳税人主观上是否故意很大程度上要依赖其外在的行为表现来证明，纳税人在正常的账务处理情况下就某项涉税事项没有办理纳税申报即使知道其有可能故意不申报也难以拿出有说服力的证据证明其主观故意性，但作为账务健全、财务会计处理人员取得执业资格的单位如不按正常会计处理办法核算收入和支出，其主观非故意的辩解却很难自圆其说，在这种情况下，税务机关完全可以依据其处理账务的隐蔽性认定其偷税。
（四）追征期不同。按《税收征管法》的规定，对偷税实行无限期追缴，但对不进行纳税申报行为的追征期，《税收征管法》没有明确的规定。不少税务工作者和专家学者主张对不进行纳税申报行为应当比照偷税实行无限期追缴，但笔者认为此时应从依法治税高度、严格以法治观念为底蕴来理解未明确的法律事宜及法律条款。税务机关应当提倡依法治税、崇尚法治的精神。那么，法治的内涵又是什么呢？《牛津法律大词典》对法治的明确解释是：“在任何法律制度中，法治的内容是：对立法权的限制；对司法权的限制；反对滥用行政权力的保护措施。”由此可见，法治的核心就是“限制国家权力、保障公民权利”。以法治精神作指导，当因法律授权不明而导致行政机关与相对人对法律规定的理解上出现分歧时，应作出有利于处于弱势地位的相对人解释。据此，在相关法律条款对不进行纳税申报行为追征期未作出明确规定之前，税务机关必须从依法治税的高度按照不进行纳税申报行为的追征期从轻执行，即实行3年最高不超过5年的追征期。
（五）适用对象范围不同。不进行纳税申报行为只适用负有纳税义务的纳税人，而偷税行为对象既包括纳税人，也包括扣缴义务人。
 
不进行纳税申报行为构成偷税的情形
偷税本身包含了部分不进行纳税申报的行为，而且在一定的条件下不进行纳税申报行为也可转化为偷税行为。一是纳税人采取各种作假的手段逃避纳税义务而不进行纳税申报的，构成偷税。二是纳税人不进行纳税申报被税务机关发现，经税务机关通知申报而拒不申报或进行虚假申报的，即构成偷税。
 
关于“经税务机关通知申报”司法解释在征管实际中的运用问题
《最高人民法院关于审理偷税抗税刑事案件具体应用法律若干问题的解释》（法释[2002]33号，以下简称《最高法院解释》）第二条作出了“纳税人已经依法办理了税务登记的”应当认定为《刑法》第二百零一条第一款中“经税务机关通知申报而拒不申报”的规定。根据该项规定，如果某个已经办理了税务登记的纳税人，只要未按规定的期限办理纳税申报，并且不缴或少缴应纳税款的数额和比例都达到《刑法》规定的起点，就构成偷税罪，但税务机关在办理涉税案件时是否可以比照司法解释进行处理呢？笔者认为不妥。因为《最高法院解释》是针对《刑法》作出的，只能适用于法院对涉嫌偷税犯罪案件的审理。目前税务机关对税收征收管理过程的环节控制、执法的程序、职权和权限都必须遵循《税收征管法》的规定。《税收征管法》由全国人民代表大会常务委员会制定，根据《立法法》的规定，对《税收征管法》的解释只能由全国人民代表大会常务委员会作出。因此，税务机关在处理未构成犯罪的一般税务违法案件时，只能依据《税收征管法》及其《实施细则》来处理，其他方面的解释或其他规范性文件都不能作为税务机关执法的依据。
 
减少、预防因纳税人不进行纳税申报造成国家税收流失的几点建议
税收涉及人们生产、生活的各个方面。在现实税收征管中由于我国公民的纳税意识相对来说还比较差，不进行纳税申报行为大量存在，也导致不少国家税收的流失。但如何正确处理好执法与服务、应收尽收与充分保障纳税合法权益的关系是我们税务机关必须长期考虑的问题，对纳税人不进行纳税申报行为既不能一棍子打死，也不能听之任之，必须本着依法治税的原则，切实履行好税务机关“收好税”的神圣职责，及时督促各类纳税人按规定时间申报缴纳国家税收。
（一）加强税收宣传和纳税辅导。作为税收管理相对人，一些纳税人不可能像专业从事税务工作的税务人员那样熟悉税收法律法规，因此，税务机关在强调规范执法的同时，要进一步加大税收宣传和纳税辅导力度，增强纳税人依法纳税意识，以便有效地减少和预防纳税人过失不进行纳税申报行为的发生。
（二）强化税收管征手段。加强国地税、工商、财政、公安、金融等部门配合，互通信息，并利用各种科技手段拓宽税源信息来源渠道，积极实行纳税评估，按行业和片区实施税收精细化管理，及时将各种漏征漏管情况管征到位。同时，还要严格执行税收执法过错责任追究制，切实提高税收管理员的执法职责，最大限度地减少因“不进行纳税申报”造成税收流失现象的产生。
（三）建议逐步加大对“不进行纳税申报”行为的处罚力度。在过渡时期，可考虑专门设立特定主体的“故意不进行纳税申报”行为的法律责任，这些特殊主体包括从业会计师、税务师、律师等对税法相当精通的纳税人，对这些特定主体应当明知应纳税申报而不进行申报的行为比照偷税实行无限期追征。同时，《刑法》可考虑相应设立“故意不进行纳税申报罪”，通过行政和刑事手段来打击恶意的不进行纳税申报行为，从而更有效地打击各类偷逃税行为。